Заказ обратного вызова

Закрыть

Если вы хотите, что бы мы вам перезвонили оставьте свой номер телефона и укажите ваше имя:

Телефон:
Имя:

Home icon Главная»Законы»Налог на Имущество - Бытовая техника
     
Налог на Имущество - Бытовая техника

"Экономический анализ: теория и практика", 2009, N 24

СПОСОБЫ СНИЖЕНИЯ НАЛОГА НА ИМУЩЕСТВО ОРГАНИЗАЦИЙ

В статье рассмотрены возможности снижения налога на имущество организаций за счет сокращения числа объектов основных средств, учитываемых на балансе организации, уменьшения первоначальной стоимости объектов основных средств, переоценки основных средств, выбора метода начисления амортизации, использования налоговых льгот. Сделан акцент на исключение налоговых рисков.

Налог на имущество организаций - региональный налог, взимаемый в соответствии с гл. 30 НК РФ <1>, имеет существенное значение для доходов регионального бюджета. Объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, если иное не предусмотрено ст. 378 НК РФ. Земельные участки, иные объекты природопользования не признаются объектом налогообложения. Налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. В расчет налоговой базы основные средства включаются по остаточной стоимости.

Содержание элементов налога на имущество организаций обусловливают такие направления снижения уровня налогообложения, как сокращение числа основных средств, учитываемых на балансе; снижение первоначальной и остаточной стоимости объектов основных средств; использование налоговых льгот, установленных Налоговым кодексом и законами субъектов РФ. Рассмотрим возможные способы реализации указанных путей снижения налога. Отметим при этом связь налога на имущество организаций с налогом на прибыль организаций. Снижение налога на имущество приводит к росту налога на прибыль организаций, поскольку уменьшается сумма прочих расходов, включаемых в расчет налоговой базы налога на прибыль организаций, и наоборот. Поэтому важно так применять мероприятия налогового планирования, чтобы достичь целей снижения налога на имущество организаций и при этом избежать налоговых рисков в части налога на прибыль организаций.

Постановка основных средств на баланс

Условия отнесения имущества к основным средствам установлены Положением по бухгалтерскому учету ПБУ 6/01 "Учет основных средств", утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (в ред. от 27.11.2006 N 156н) <2>, и Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н <3>. Следует различать принятие объекта к учету, т.е. внесение записи в регистр бухгалтерского учета, и постановку основных средств на баланс - отражение стоимости в оборотах по сч. 01 или 03. Ранее Минфин России разъяснял, что основные средства, отраженные на сч. 03, не учитываются при исчислении налога на имущество, что создавало возможности для ухода от налога. Ситуация изменилась с января 2006 г. в связи с внесением поправок в п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" Приказом Минфина России от 12.12.2005 N 147н. Если ранее действие ПБУ 6/01 распространялось на два вида актива - на собственно основные средства и на доходные вложения в материальные ценности, то теперь это активы одного вида и не важно, на каком счете - 01 "Основные средства" или 03 "Доходные вложения в материальные ценности" - учитывается объект долгосрочного пользования <4>. Впрочем, существует мнение, что понятия "учет на балансе" и "отражение на счетах бухгалтерского учета и в отчетности" являются синонимами и что ни до, ни после 01.01.2006 активы, учитываемые на бухгалтерском сч. 03, не должны формировать налоговой базы по налогу на имущество <5>. В целях данной статьи будем следовать указаниям фискальных органов, поскольку рассмотрение теоретических аспектов данного вопроса выходит за ее рамки.

Налогоплательщику выгодно использовать основные средства, не отражая их на балансе. Какие основания существуют для этого? По общему правилу, на балансе организации учитываются не только основные средства, принадлежащие ей на праве собственности, находящиеся в оперативном управлении или хозяйственном ведении, но и имущество, переданное в аренду, в лизинг, в доверительное управление, с учетом некоторых особенностей.

Передача имущества в лизинг оставляет открытым вопрос о будущем налогоплательщике, поскольку имущество, переданное в лизинг, учитывается на балансе лизингодателя или лизингополучателя в зависимости от условий договора. Для лица, фактически использующего основные средства, выгоднее не принимать их на баланс, и тогда налогоплательщиком остается лизингодатель. Сходная ситуация возникает при получении основных средств в безвозмездное пользование, в этом случае основные средства будут учитываться на забалансовых счетах и не признаваться объектом налогообложения. Стоимость имущества в случае его передачи в безвозмездное пользование по договору ссуды не списывается с баланса ссудодателя, а подлежит отражению на сч. 01 "Основные средства", субсчет "Основные средства, переданные во временное безвозмездное пользование". То есть плательщиком налога на имущество является балансодержатель-ссудодатель. Однако у организации, использующей такое имущество, возникают налоговые риски в части налога на прибыль организаций, поскольку у нее образуется экономическая выгода в виде безвозмездно полученной услуги. Минфин России и ранее расценивал передачу в безвозмездное пользование основных средств безвозмездно оказываемой услугой. Президиум ВАС РФ в Информационном письме от 22.12.2005 N 98 признал экономической выгодой безвозмездное пользование имуществом. Впоследствии Минфин России подтвердил свою позицию <6>.

По договору аренды налогоплательщиком остается арендодатель, но основных средств он не использует, поэтому можно предположить стихийный процесс переложения налога с его стороны за счет увеличения арендной платы. В случае такого переложения официальным налогоплательщиком остается арендодатель, а носителем налога - арендатор.

Арендатор может осуществлять капитальные вложения в арендованные основные средства. Отделимые улучшения по умолчанию являются собственностью арендатора, поэтому подлежат отражению на его балансе согласно п. 3 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств. Неотделимые улучшения никак не могут стать собственностью арендатора, поэтому нужно уже в договоре аренды предусмотреть оплату арендодателем произведенных арендатором расходов по улучшению арендуемых основных средств. О.Г. Лапину, например, удивляют публикации в средствах массовой информации, допускающие учет неотделимых улучшений на балансе арендатора <7>. Путаница возникает, потому что по налогу на прибыль организаций согласно п. 1 ст. 256 НК РФ такого ограничения нет, но налог на имущество организаций исчисляется в соответствии с правилами бухгалтерского учета, а не в соответствии с гл. 25 НК РФ.

Вопрос о переложении налога решается в контексте экономической выгоды. Все-таки снижение налога на имущество - не самоцель, организация может пойти на его увеличение, если такое увеличение будет компенсироваться получением дополнительной прибыли. Поэтому необходим анализ показателей, характеризующих эффективность использования основных средств, в том числе в разрезе собственных и арендуемых.

Остановимся на проблеме распределения налоговой нагрузки между участниками совместной деятельности. Правила отражения операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в случае совместной деятельности установлены Положением по бухгалтерскому учету "Информация об участниках в совместной деятельности" ПБУ 20/03, утвержденным Приказом Минфина России от 24.11.2003 N 105н. В соответствии со ст. 377 НК РФ при ведении совместной деятельности объект переходит на отдельный баланс участника, которому поручено ведение общих дел. Данный участник не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, сообщает сведения об остаточной стоимости имущества другим участникам для исчисления налога. Налогообложение имущества, приобретенного в процессе совместной деятельности, производится пропорционально стоимости вкладов участников в общее дело. Таким образом, у передающей стороны может возникнуть экономическая выгода, если соответствующие объекты самой организацией используются с меньшей нагрузкой, но налоговая экономия не образуется. Участники совместной деятельности в равной мере несут тяжесть налогообложения в части налога на имущество организаций.

Рассмотрим вопрос принятия к учету в качестве основных средств объектов недвижимости, требующих государственной регистрации. В практике нередки случаи, когда объект недвижимости эксплуатируется, но государственная регистрация не проводится, задерживается уплата налога на имущество. Как отмечает О. Сергеева, ссылаясь на соответствующие письма и постановления, Минфин России и суды смотрели на такую оптимизацию сквозь пальцы <8>. Новая позиция Минфина и налоговых органов заключается в следующем. Если сформирована первоначальная стоимость объекта, объект передан по акту приема-передачи в эксплуатацию, на данном объекте ведется хозяйственная деятельность, то он отвечает всем требованиям признания объекта в качестве основных средств и подлежит обложению налогом на имущество <9>.

Действительно, согласно п. 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств организация в соответствии с учетной политикой имеет право принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (с выделением на отдельных субсчетах) объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения; оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче; имеются первичные документы о вводе объекта в эксплуатацию, а документы переданы на государственную регистрацию. То есть вопрос учетной политики - выбор момента отражения основного средства на балансе - до или после регистрации, а не сам факт такого отражения. Минфин исходит из того, что включение имущества в объект налогообложения не должно зависеть от волеизъявления налогоплательщика, а определяется экономической сущностью объекта и вне зависимости от того, на каком счете учитывается до государственной регистрации. Звучит убедительно, трудно не согласиться. Подтверждением обоснованности такой позиции является порядок начисления амортизации. Факт начала эксплуатации свидетельствует о признании организацией капитальных вложений законченными. Разрешено начислять амортизацию по фактически эксплуатируемым объектам недвижимости до момента их государственной регистрации с месяца, следующего после введения в эксплуатацию. Если же ввод в эксплуатацию предшествовал подаче документов на государственную регистрацию, то начисляется амортизация с месяца подачи документов на государственную регистрацию. Значит, использование объекта и начисление амортизации по нему до момента подачи документов на государственную регистрацию несовместимо. Поэтому и напрашивается заключение о недобросовестности налогоплательщика в ситуации использования объекта недвижимости и задержки государственной регистрации. Вывод: задержке государственной регистрации объектов недвижимости как способу переноса уплаты налога присущи высокие налоговые риски, применение такого способа снижения налога квалифицируется как уход от налога, а не налоговое планирование.

Отсрочить постановку на баланс основных средств можно и на вполне законных основаниях. Имеется в виду определение момента перехода права собственности при покупке основных средств. Если имущество передается на обычных условиях перехода права собственности (по отгрузке), то оно учитывается на балансе покупателя. Если имущество передается по договору купли-продажи с длительной рассрочкой платежа и переходом права собственности по факту оплаты, то оно учитывается до указанного момента на балансе продавца, что выгодно покупателю.


С уважением, Аксенов Юрий Михайлович

«Ведущая Утилизирующая Компания» - Утилизация оргтехники, компьютеров и электронного оборудования.